Türkiye’de Mevcudiyeti Bulunmayan Yabancı Şirketlerin Damga Vergisi Yükümlülüğü

1. Giriş

Küreselleşmenin sağladığı olanaklar neticesinde devletlerin sınırları silikleşmiş ve buna bağlı olarak yoğunlaşan rekabet ortamının da etkisiyle farklı coğrafyalardaki ticari aktörlerin birbirleriyle ilişkileri artma eğilimine girmiştir. Öyle ki, Türkiye’de yerleşik bir gerçek ya da tüzel kişinin, Türkiye’de mevcudiyeti bulunmayan bir başka kişi ile ticari ilişki kurması günümüzde fazlasıyla olağan bir pratik haline gelmiştir.

Fakat, modern ticari ortamın sunduğu bu kolaylıklar aynı zamanda maliye politikalarına ilişkin geleneksel kaygıları ve soru işaretlerini de beraberinde getirmiştir. Geçmişi milattan önceye dayanan ve devletlerin sınırları içerisindeki egemenlik güçlerinin en büyük sembolü olan vergiler[i] şüphesiz ki bu kaygıların başında gelmektedir. Bu bağlamda, özellikle, imzalayanları arasında Türkiye’de mevcudiyeti bulunmayan bir gerçek ya da tüzel kişi (“Yabancı Taraf”) bulunan sözleşmelerden doğan damga vergisi yükümlülüğü bakımından uygulamada pek çok sorunla karşılaşılmaktadır. Bu sorunlar genel itibarıyla yabancı tarafın damga vergisi ödeme yükümlülüğü altında olup olmadığına ilişkin bilgi eksikliğinden ileri gelmektedir.

2. Damga Vergisinin Tanımı ve Konusu

Damga vergisi, gerçek veya tüzel kişilerin kendi aralarında yahut kamu kurum ve kuruluşlarıyla yaptıkları ticari ya da hukuki muameleler dolayısıyla düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek amacıyla ibraz edilebilecek kağıtlardan alınan bir vergi türüdür[ii]. Diğer bir ifadeyle, damga vergisinin konusu damga vergisine tabi kağıtların düzenlediği ticari veya hukuki işlemler değil ve fakat bu kağıtların kendisidir[iii].

Damga vergisine tabi olan kağıtlar, Damga Vergisi Kanununa (“DVK”) ekli (1) sayılı tabloda sıralanmıştır. DVK’daki “kağıt” teriminden maksat, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgelerdir. Elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeler de DVK kapsamında kağıt olarak değerlendirilmektedir. İlgili tabloda “Akitlerle ilgili kağıtlar” başlıklı bir kategoriye yer verilmek suretiyle sözleşmeler de damga vergisine tabi kağıtlar kapsamına alınmıştır.

3. Damga Vergisini Doğuran Olay

Kural olarak, damga vergisi bakımından vergiyi doğuran olay, DVK’ya ekli (1) sayılı tabloda yer alan kağıtların imzalanmak suretiyle düzenlenerek hukuken tekemmül etmesidir.[iv] Bu bağlamda, karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanlarıyla kurulmuş bir sözleşmenin imzalanmasıyla birlikte ilgili sözleşme bakımından damga vergisi doğar.

Türkiye sınırları dışında düzenlenen kağıtlar bakımından vergiyi doğuran olayın gerçekleşebilmesi için yukarıda açıklanan genel prensibe ek bir koşul öngörülmüştür. Buna göre, “yabancı memleketlerle Türkiye’deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar, Türkiye’de resmi dairelere ibraz edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı takdirde vergiye tabi tutulur.”

Sözleşmeler bakımından öngörülen damga vergisi yükümlülüğüne ilişkin olarak uygulamada merak edilen diğer bir husus ise sözleşmenin iptali halinde iptale konu sözleşme bakımından doğmuş olan damga vergisinin akıbetidir. Bu noktada belirtilmelidir ki, damga vergisine tabi bir sözleşmenin sonradan iptal edilmiş olması doğmuş olan damga vergisinin ödenmemesini yahut iade edilmesini gerektirmez. Diğer bir ifadeyle, Ankara Bölge İdare Mahkemesi tarafından da isabetli şekilde hükmedildiği üzere, sözleşmenin daha sonradan iptal edilmesinin vergiyi doğuran olay üzerinde etkisi yoktur[v].

4. Damga Vergisine İlişkin Vergileme Ölçüleri

Damga vergisi nispi veya maktu olarak alınmaktadır. Damga vergisine tabi kağıtların hangi nispet veya miktarlarda alındığı DVK’ya ekli (1) sayılı tabloda belirtilmiştir[vi].  Ayrıca, DVK m. 14/1 hükmü uyarınca, her bir kağıt için hesaplanacak damga vergisi tutarı bakımından bir üst sınır belirlenmiştir. Bu üst sınır, 1/1/2020 tarihinden itibaren uygulanmak üzere yeniden değerleme oranında artırılarak 3.239.556,40 Türk Lirası olarak belirlenmiştir.

5. Damga Vergisinin Ödenmesi

Damga vergisi makbuz karşılığında (beyanname usulü), istihkaktan kesinti yapılması yoluyla veya basılı damga konulması suretiyle olmak üzere üç farklı şekilde ödenebilir. Bu ödeme şekillerinin hangi kağıtlar ya da mükellefler için uygulanacağının tespiti hususunda Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir. 

Sözleşmeler sebebiyle doğan damga vergisi genel itibarıyla beyanname usulüyle ödenir. Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen sürekli mükelleflerin bu beyannameyi ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar vergi dairesine sunması ve ödeme yükümlülüğünü yirmi altıncı günü akşamına kadar yerine getirmesi gerekmektedir. Diğer mükellefler bakımından ise kağıdın düzenlendiği tarihi izleyen on beş gün içinde vergi dairesine beyanname ile bildirimde bulunma ve aynı süre içinde ödeme yapma yükümlülüğü öngörülmüştür.

6. Damga Vergisinin Ödenmemesinden Kaynaklanan Sorumluluk

Damga vergisine tabi kağıtlardan doğan verginin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden, mükelleflere rücu hakkı saklı kalmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur. Birden fazla kişi tarafından imzalanan kağıtlara (örn. sözleşmeler) ait vergi ve cezalardan kağıdı imzalayanların tamamı müteselsilen sorumludur. İmzalayanlar arasında damga vergisinden muaf bir tarafın bulunması damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmez.

Damga vergisi, mahiyeti itibarıyla tahakkuku tahsile bağlı bir vergidir[vii]. Dolayısıyla, Vergi Usul Kanunu (“VUK”) m. 24 uyarınca damga vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesiyle birlikte tahsil edilebilir hale gelmektedir. Bu çerçevede, tahsil edilmeyen damga vergisi aynı zamanda tahakkuk da ettirilmemiş olacak ve VUK m. 341 kapsamında vergi ziyaına neden olacaktır. Vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında kesilmektedir.

Sözleşmelerden doğan damga vergilerinin genel itibarıyla beyanname usulüyle ödendiği yukarıda belirtilmiş idi. Bu yüzden, sözleşme ilişkisinden kaynaklanan damga vergileri bakımından VUK kapsamında düzenlenen birinci ve ikinci derece usulsüzlük cezalarının uygulanması da gündeme gelebilecektir. VUK m. 336 gereğince, hem vergi ziyaı hem de usulsüzlük teşkil eden tek bir eylemin söz konusu olduğu bu hallerde, miktar itibarıyla en ağır ceza uygulanacaktır.

7. Sözleşmenin Yabancı Tarafının Damga Vergisinden Doğan Sorumluluğu

DVK m. 3 hükmünde “Damga vergisinin mükellefleri kağıtları imza edenlerdir” ifadesi yer almaktadır. Ayrıca, bir gerçek veya tüzel kişi üzerinde damga vergisi yükümlülüğünün doğması için Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde olma şartı öngören herhangi bir DVK hükmü bulunmamaktadır. Benzer şekilde, Vergi Usul Kanununun m. 8 hükmü kapsamında mükellef, “vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi” olarak tanımlanmış olup, uyruk yönünden herhangi bir ayrıma gidilmemiştir. Dolayısıyla, Türkiye’de hüküm gösterecek bir sözleşmenin taraflarından birisinin Türkiye’de hiçbir mevcudiyetinin bulunmaması, ilgili Yabancı Taraf üzerinde doğacak damga vergisi yükümlülüğü bakımından bir özellik arz etmemektedir. Daha kısa bir ifadeyle, sözleşmenin Yabancı Taraf’ı da damga vergisi ödemekle yükümlüdür.


[i] Smith, Stephen; Taxation: A Very Short Introduction (OUP 2015), Chapter 1.

[ii] Furtun, İdris Hakan; “Damga Vergisi “Makul Bir Vergi” Midir?”, Ankara Barosu Dergisi, 2017/2, s.92.

[iii] Öztürk, Ozan; Bir Vergi Tekniği Olarak Kaynakta Vergileme (On İki Levha Yayıncılık 2018), s.378.

[iv] 60 Seri No’lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği

[v] Ankara Bölge İdare Mahkemesi, 4. VDD, E. 2017/2415 K. 2018/1261 T. 06.06.2018

[vi] Tabloda yer alan maktu ve nispi miktarların yeniden değerleme oranı baz alınarak güncellenmiş hali için bkz. 64 Seri No’lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği, https://www.gib.gov.tr/64-seri-nolu-damga-vergisi-kanunu-genel-tebligi (06.03.2020 tarihinde erişildi).

[vii] Ozan, ibid, s.374.